[K-IFRS 제1019호] 종업원급여 - 퇴직급여: 확정기여제도와 확정급여제도의 구분

 

퇴직급여: 확정기여제도와 확정급여제도의 구분

26 퇴직급여는 다음과 같은 급여를 포함한다.

⑴ 퇴직금(예: 퇴직연금과 퇴직일시금 등)

⑵ 퇴직후생명보험이나 퇴직후의료급여 등과 같은 그 밖의 퇴직급여

기업이 퇴직급여를 지급하기로 하는 협약은 퇴직급여제도이다. 이 기준서는 이러한 모든 협약에 적용하며, 기여금을 출연 받아 급여를 지급하는 실체가 별도로 설립되는지 여부는 관계가 없다.

 

27 퇴직급여제도는 제도의 주요 규약에서 도출되는 경제적 실질에 따라 확정기여제도 또는 확정급여제도로 분류된다.

 

28 확정기여제도에서 기업의 법적의무나 의제의무는 기업이 기금에 출연하기로 약정한 금액으로 한정된다. 따라서 종업원이 받을 퇴직급여액은 기업과 종업원이 퇴직급여제도나 보험회사에 출연하는 기여금과 그 기여금에서 발생하는 투자수익에 따라 결정된다. 그 결과 종업원이 보험수리적위험(급여가 기대 이하일 위험)과 투자위험(투자한 자산이 기대급여액을 지급하는 데 충분하지 못하게 될 위험)을 실질적으로 부담한다.

 

29 기업의 의무가 기금에 출연하기로 약정한 금액에 한정되지 않는 경우가 있는데, 다음의 예와 같은 경우 기업에게 법적의무와 의제의무가 있기 때문이다.

⑴ 제도의 급여산정식이 단순히 기여금에만 연동되지 않고, 투자한 자산이 제도의 급여산정식에 따른 급여를 지급하는 데 충분하지 않다면 추가로 기여금을 납입하도록 기업에 요구하는 경우

⑵ 직접 또는 제도를 통하여 간접적으로 기여금에 대해 확정수익률을 보장하는 경우

⑶ 의제의무가 발생하는 비공식 관행이 있는 경우. 예를 들어 비록 법적의무는 없지만 기업이 관행적으로 물가상승률에 연동하여 전직종업원의 급여액을 인상해 왔다면 기업에게 의제의무가 발생할 것이다.

 

30 확정급여제도는 다음의 특성을 갖는다.

⑴ 기업의 의무는 약정한 급여를 전․현직종업원에게 지급하는 것이다.

⑵ 기업이 보험수리적위험(실제급여액이 기대급여액을 초과할 위험)과 투자위험을 실질적으로 부담한다. 보험수리적 실적이나 투자실적이 예상보다 저조하다면 기업의 의무는 증가할 수 있다.

 

31 문단 32～49는 복수사용자제도, 동일지배하에 있는 기업이 위험을 공유하는 확정급여제도, 공공제도와 보험에 가입된 급여를 확정기여제도나 확정급여제도로 분류하는 기준을 제시하고 있다.

 

복수사용자제도

 

32 복수사용자제도는 제도규약(공식적 규약뿐만 아니라 의제의무도 포함)에 따라 확정기여제도나 확정급여제도로 분류한다.

 

33 복수사용자 확정급여제도에 참여하는 경우 문단 34가 적용되지 않는다면 다음과 같이 처리한다.

⑴ 복수사용자제도와 관련된 확정급여채무, 사외적립자산 및 원가에 대해서 해당 기업의 비례적 지분을 다른 확정급여제도와 동일한 방법으로 회계처리 한다.

⑵ 문단 135∼148(문단 148⑷ 제외)에서 요구하는 정보를 공시한다.

 

34 복수사용자제도 확정급여제도에 해당되지만 확정급여제도에 관한 회계처리를 하기 위해 필요한 정보를 충분히 얻을 수 없는 경우에는 다음과 같이 처리한다.

⑴ 그 제도를 확정기여제도로 보아 문단 51과 52에 따라 회계처리한다.

⑵ 문단 148에서 요구하는 정보를 공시한다.

 

35 복수사용자 확정급여제도의 예는 다음과 같다.

⑴ 현금수지균형방식에 따라 제도의 기금이 조달되고 있다. 즉, 일정기간에 지급기일이 도래하는 급여를 지급하는 데 충분할 것으로 기대되는 수준으로 그 기간의 기여금이 결정되고, 당기 중에 발생한 미래 급여는 미래의 기여금으로 지급될 것이다.

⑵ 그리고 종업원급여액은 종업원의 근무기간에 따라 결정되며, 참여기업이 복수사용자제도에서 탈퇴하기 위해서는 탈퇴일까지 발생한 종업원급여에 대해 기여금을 납부하여야 한다.

이러한 제도에서는 기업이 보험수리적위험을 부담하게 된다. 즉, 보고기간말 현재 이미 발생한 급여의 궁극적인 원가가 당초 예상보다 많다면 기업은 기여금을 늘리거나 종업원에게 급여의 감액을 수용하도록 설득하는 수밖에 없다. 따라서 이러한 제도는 확정급여제도이다.

 

36 확정급여제도에 해당하는 복수사용자제도에 대하여 충분한 정보가 이용가능한 경우 그 제도와 관련된 확정급여채무, 사외적립자산 및 퇴직급여원가에 대한 기업의 비례적 지분은 다른 확정급여제도와 동일한 방법으로 회계처리한다. 그러나 다음의 예와 같이 제도의 재무상태와 경영성과에 대한 기업의 비례적 지분을 신뢰성있게 식별할 수 없는 경우가 있다.

⑴ 복수사용자제도에서 참여기업이 다른 참여기업의 전․현직종업원과 관련된 보험수리적위험을 부담하고, 그 결과로 제도에 참여하고 있는 각 개별 기업별로 확정급여채무, 사외적립자산, 원가를 배분할 수 있는 일관되고 신뢰성 있는 기준을 찾을 수 없다.

⑵ 이 기준서의 요구사항을 충족시키기에 충분할 만큼, 복수사용자제도에 관한 정보를 입수하지 못한다.

이러한 경우에는 그 제도를 확정기여제도로 보아 회계처리하고 문단 148에서 요구하는 추가 정보를 공시한다.

 

37 복수사용자제도와 그 참여자 사이의 계약상 합의에서 복수사용자제도의 초과적립액을 참여자에게 배분하는 방법이나 과소적립액을 참여자로부터 보전 받는 방법을 결정할 수 있다. 그러한 계약이 있는 복수사용자제도의 참여자가 복수사용자제도를 문단 3034에 따라 확정기여제도로 회계처리하는 경우, 당해 계약상 합의로 발생하는 자산이나 부채를 인식하고, 그 결과로 발생하는 수익이나 비용을 당기손익으로 인식한다.

문단 37에 대한 사례   기업이 참여하고 있는 복수사용자제도는 이 기준서에서 규정하고 있는 보험수리적 평가방법에 따른 평가자료를 제공하지 않으므로 기업은 당해 복수사용자제도를 확정기여제도로 보아 회계처리하고 있다. 이 기준서의 평가방법과는 무관한 기금평가방식에 의하면 복수사용자제도에 1억원의 과소적립액이 발생했다. 복수사용자제도와 참여사용자는 향후 5년간 과소적립액을 보전하기 위해 필요한 기여금의 납부일정을 합의하는 계약을 체결하였으며 그 계약에 따라 기업이 분담하게 될 총 기여금은 8백만원이다. 기업은 화폐의 시간가치를 조정한 기여금을 부채로 인식하고 동액을 당기손익의 비용으로 인식한다.

 

38 복수사용자제도는 집단관리제도와 구별된다. 집단관리제도란 단순히 단일사용자제도를 결합한 것으로서, 참여사용자들은 투자목적으로 자산을 공동관리하여 투자관리원가를 절감할 수 있지만, 각 사용자의 청구액은 각자의 종업원급여별로 구분된다. 집단관리제도에서는 관련 정보를 쉽게 이용할 수 있으므로 일반적인 단일사용자제도와 동일한 방법으로 회계처리할 수 있고, 참여기업이 다른 참여기업의 전․현직종업원에 관련된 보험수리적위험을 부담하지 않기 때문에 회계상 특별한 문제는 일어나지 않는다. 집단관리제도는 이 기준서 용어정의에 따라 제도규약(공식적 규약을 넘어서는 의제의무도 포함)을 고려하여 확정기여제도 또는 확정급여제도로 분류한다.

 

39 복수사용자 확정급여제도의 청산 또는 그 제도로부터의 탈퇴와 관련된 채무의 인식시기 및 측정방법을 결정할 때, 기업회계기준서 제1037호 ‘충당부채, 우발부채 및 우발자산’을 적용한다.

 

동일지배하에 있는 기업이 위험을 공유하는 확정급여제도

 

40 지배기업과 종속기업처럼 동일지배하에 있는 복수의 기업들이 위험을 공유하는 확정급여제도는 복수사용자제도에 해당하지 아니한다.

 

41 문단 40에서 규정하고 있는 제도에 참여하는 기업은 그 제도 전체에 관한 정보를 입수하여야 한다. 제도 전체에 관한 정보란 제도 전체에 대해 적용되는 가정에 근거하여 이 기준서에 따라 전체로 측정된 정보를 말한다. 이 기준서에 따라 측정된 제도 전체의 순확정급여원가를 연결실체의 개별 기업들에게 부담시키는 계약상 합의나 명시적 정책이 있다면, 기업은 각자가 부담하는 순확정급여원가를 당해 별도재무제표나 개별재무제표에 인식한다. 만약 그러한 합의나 정책이 없다면, 법률상 그 제도의 책임사용자인 연결실체 기업은 순확정급여원가 전액을 별도재무제표나 개별재무제표에 인식하고, 다른 연결실체 기업들은 지급의무가 있는 당해 기간의 기여금과 동일한 금액을 별도재무제표나 개별재무제표에 원가로 인식한다.

 

42 연결실체의 개별 기업에게 이러한 제도에 대한 참여는 특수관계자거래이다. 따라서 각 기업은 문단 149에서 요구하는 정보를 별도재무제표나 개별재무제표에 공시한다.

 

공공제도

 

43 공공제도는 복수사용자제도와 동일한 방법으로 회계처리한다(문단 32∼39 참조).

 

44 공공제도는 법령에 따라 모든 기업(또는 특정 산업과 같이 특정 범주에 속하는 모든 기업)을 참여기업으로 하여 수립되고 국가나 지방정부 또는 보고기업의 통제나 영향을 받지 않는 다른 기구(예: 공공제도를 위해 특별히 설립된 독립기구)에 의해 운영된다. 일부 제도는 기업이 공공제도상의 급여를 대체하는 강제적 급여와 함께 추가로 자발적 급여를 제공하도록 설정할 수 있는데, 이러한 제도는 공공제도가 아니다.

 

45 공공제도는 기업이 부담하는 의무에 따라 확정급여제도 또는 확정기여제도로 분류한다. 공공제도는 대체로 현금수지균형방식으로 기금이 조달된다. 즉, 일정기간에 지급기일이 도래하는 급여를 지급하는 데 충분할 것으로 기대되는 수준으로 그 기간의 기여금이 결정되고, 당기 중에 발생한 미래 급여는 미래의 기여금으로 지급될 것이다. 그럼에도 불구하고 대부분의 공공제도에서 기업은 미래의 급여를 지급해야 할 법적의무나 의제의무를 지지 않는다. 기업은 단지 지급기일이 도래한 기여금을 납부할 의무만 있으며, 기업이 공공제도의 대상이 되는 종업원을 더 이상 고용하지 않으면 해당 종업원과 관련하여 과거에 발생한 급여를 지급할 의무를 지지 않는다. 따라서 공공제도는 일반적으로 확정기여제도로 본다. 그러나 공공제도가 확정급여제도에 해당하는 경우에는 문단 32∼39를 적용한다.

 

보험에 가입된 급여

 

46 기업은 퇴직급여제도의 기금을 적립하기 위하여 보험료를 납부할 수 있다. 기업이 다음의 어느 하나에 해당하는 법적의무나 의제의무를 직접 또는 제도를 통하여 간접적으로 부담하지 않는다면, 그 제도를 확정기여제도로 처리한다.

⑴ 종업원급여의 지급기일이 도래할 때 직접 종업원급여를 지급할 의무

⑵ 당기와 과거기간에 제공된 종업원 근무용역과 관련된 미래의 종업원급여 전부를 보험자가 지급하지 못할 경우 기업이 그 부족금액을 추가로 지급할 의무

기업이 위 ⑴ 또는 ⑵와 같은 법적의무나 의제의무를 계속해서 부담하는 경우에는 그 제도를 확정급여제도로 처리한다.

 

47 보험계약으로 보장된 급여와 종업원급여에 대한 기업의 의무 사이에 직접적이거나 자동적인 관계가 있을 필요는 없다. 보험계약을 수반하는 퇴직급여제도에서도 기금이 적립되는 다른 제도와 마찬가지로 회계처리와 기금적립은 서로 구별된다.

 

48 기업이 법적의무나 의제의무를 부담(직접적인 방식 또는 제도를 통하거나 미래보험료 산정절차를 통하거나 보험자와의 특수관계를 통하는 간접적인 방식으로)하면서 보험계약에 따라 보험료를 납부하여 퇴직급여채무에 충당할 기금을 적립하는 경우, 그 보험료 납부액은 확정기여약정에 따른 기여금이 아니다. 이 경우 다음과 같이 회계처리한다.

⑴ 적격보험계약은 사외적립자산으로 회계처리한다(문단 78 참조).

⑵ 그 밖의 보험계약은 이 기준서의 문단 116을 충족한다면 보상권으로 인식한다.

 

49 보험계약이 제도가입자 중 특정인의 명의 또는 제도가입자단체의 명의로 되어 있으며 기업이 보험계약상의 손실을 보전해야할 어떠한 법적의무나 의제의무를 지지 않는 경우, 기업은 종업원에게 급여를 지급해야 할 의무가 없으며 보험자가 전적으로 급여지급의 책임을 지게 된다. 이러한 보험계약에서 고정보험료를 지급하는 것은 종업원급여채무를 결제하는 데 필요한 금액을 마련하기 위해 투자하는 것이라기보다는 실질적으로 해당 채무를 청산하는 것이라고 볼 수 있다. 따라서 이러한 보험계약에서 종업원급여와 관련한 자산이나 부채는 기업에 속하지 않으며, 기업이 납부하는 보험료는 확정기여제도의 기여금과 동일하게 처리한다.